L’internationalisation galopante des entreprises amène les administrations fiscales à renforcer le contrôle des transactions intragroupes en vue de lutter efficacement contre la fraude et l’évasion fiscales internationales. C’est pourquoi notre article du mois dernier a porté sur l’obligation de déclarer le bénéficiaire effectif ainsi que les sanctions relatives au non-respect d’une telle obligation. Par ailleurs, les autorités fiscales sont de plus en plus regardantes lorsque la stratégie fiscale des multinationales intègre des entités situées dans des paradis fiscaux. Il en est ainsi parce que, dans la plupart des cas, le but poursuivi par ces entreprises internationales est d’échapper à l’impôt soit par voie de minoration des revenus, soit par majoration des charges. Dans cette logique de contrôle des relations d’affaires des sociétés liées, il nous semble opportun de mener une analyse sur l’impact que la coexistence des notions de ‘bénéficiaire effectif’ et de ‘paradis fiscal’ pourrait avoir sur l’activité des multinationales sous la lucarne du droit fiscal camerounais. L’hypothèse envisagée ici est celle dans laquelle le bénéficiaire effectif est localisé dans un paradis fiscal. Au sens de l’article 8 alinéa 3 ter du Code Général des Impôts (CGI) camerounais, le paradis fiscal renvoie à un Etat ou un territoire dont le taux de l’impôt sur le revenu des personnes physiques ou morales est inférieur au tiers de celui pratiqué au Cameroun, ou qui est considéré comme non coopératif en matière d’échanges d’informations à des fins fiscales. Lorsque le bénéficiaire effectif se trouve établi dans un paradis fiscal, les sanctions prévues par le CGI s’appliqueront aux transactions qui interviendront non seulement entre l’entité camerounaise et le bénéficiaire effectif, mais aussi entre l’entité camerounaise et les autres entreprises du groupe non situées dans un paradis fiscal, mais détenues ou contrôlées par ledit bénéficiaire effectif. Dès lors il convient de se poser la question de droit suivante : de quelles sanctions fiscales s’agit-il ? Il s’agit de la non-déductibilité des charges (I) et de la taxation des revenus des capitaux mobiliers à un taux élevé (II).
- La non-déductibilité des charges intragroupes supportées par l’entité établie au Cameroun
Lorsque le bénéficiaire effectif est situé dans un paradis fiscal, les charges intragroupes supportées par l’entité camerounaise sont réintégrées dans le résultat fiscal pour la détermination de l’impôt sur le revenu. Les sanctions qui en découlent sont principalement de deux ordres. Lesdites charges sont non déductibles d’une part, et considérées comme distribution de dividendes d’autre part. S’agissant de la non-déductibilité des charges, l’article 8 ter alinéa 1 du CGI pose pour principe que les charges et rémunérations de toutes natures supportées par l’entité camerounaise dans le cadre des transactions avec les entreprises établies dans un paradis fiscal ne sont pas déductibles pour la détermination de l’impôt sur le revenu au Cameroun. Toutefois, la déductibilité n’est admise que pour les seuls biens qui ont été soumis aux droits de douane. Les charges non déductibles seront réintégrées et soumises à l’IS. Quant à la présomption de distribution des dividendes, elle est prévue par l’article 36 du CGI selon lequel toutes les charges non déductibles sont considérées comme distribution de bénéfices. Par conséquent, les charges résultant des transactions entre la société camerounaise et le bénéficiaire effectif situé dans un paradis fiscal seront assujetties à l’IRCM. Il est important de relever qu’une analyse simultanée et attentive des notions de bénéficiaire effectif et de paradis fiscal amène à ne pas limiter les sanctions ci-dessus aux seules transactions intervenues entre le Cameroun et le paradis fiscal. Bien au contraire, il faut les étendre à toutes les entités du groupe non situées dans un paradis fiscal, mais détenues ou contrôlées directement ou indirectement par un ou plusieurs bénéficiaires effectifs situés dans un paradis fiscal. Dans ce contexte, les rémunérations versées à une entité du groupe non située dans un paradis fiscal seront taxées à l’IS et à l’IRCM dans les conditions sus décrites, dès lors qu’il existe des liens entre elles et leur propriétaire situé dans un paradis fiscal. Le taux de l’IS applicable sera de 27.5% ou de 33% selon le chiffre d’affaires. Celui de l’IRCM sera non pas de 16,5% mais de 33% en application de l’article 70 du CGI. C’est ce dernier taux qui s’appliquera aussi à tous les autres revenus de capitaux mobiliers versés aux entreprises du groupe.
- La taxation des revenus des capitaux mobiliers et assimilés à un taux élevé
La taxation élevée des revenus des capitaux mobiliers et assimilés apparaît également comme une sanction applicable à l’entité camerounaise membre d’un groupe dans lequel le bénéficiaire effectif est situé dans un paradis fiscal. Pour mieux cerner cette taxation, il faut envisager le détail des revenus visés auxquels s’applique le taux d’imposition élevé, tout en mentionnant une éventuelle exception à cette règle. Concernant le taux, il est fixé à 33% depuis la loi de finances pour l’exercice 2023. Il s’applique aux revenus énumérés aux articles 35 et 36 du CGI. Il s’agit notamment des dividendes, des revenus des obligations (intérêts) et des cessions d’actions (plus-values), des intérêts des créances, comptes courants et dépôts, certains remboursement d’actions par voie de réduction de capital, les sommes mises à la disposition des associés et non prélevés sur les bénéfices, le remboursement des prêts en compte courant associé payés en espèces, les rémunérations allouées aux membres du Conseil d’Administration, le bénéfice réalisé par les succursales, les rémunérations et avantages occultes. Les revenus ainsi listés seront assujettis à l’IRCM au taux de 33%. Comme indiqué dans la première partie relative aux charges non déductibles et à la présomption de distribution des dividendes, l’analyse de la taxation des revenus de capitaux mobiliers doit elle aussi être étendue à toutes les entités du groupe, y compris celles situées dans des territoires non considérés comme paradis fiscaux. Pour ce qui est de l’exception, il s’agit du cas où le paradis fiscal, pays de résidence du bénéficiaire effectif a signé une convention fiscale avec le Cameroun. En pareille circonstance, il y aura un conflit de lois entre la loi camerounaise (CGI) et la convention fiscale (convention internationale). La convention fiscale internationale ayant une primauté sur la loi nationale, le taux de l’IRCM sera celui prévu par la convention et non celui de 33%.
De l’analyse conjointe des notions de bénéficiaire effectif et de paradis fiscal dans le cadre des entreprises liées, il apparait que les transactions entre ces dernières tombent sous le coup d’un ensemble de sanctions prévues par le législateur fiscal camerounais. D’une part, il s’agit de la non déductibilité des charges de l’entité camerounaise et leur assujettissement à l’IS au taux maximal de 33%, de l’assimilation desdites charges à des revenus distribués et leur taxation à l’IRCM au taux de 33%. D’autre part, il s’agit de la taxation des revenus des capitaux mobiliers au taux de 33% sous réserve des conventions fiscales internationales. Soit un taux d’imposition global de 99%. Ces mesures coercitives apparaissent ainsi comme une véritable épée de Damoclès sur la tête des entreprises multinationales. D’où la nécessité pour elles de se rapprocher des professionnels en vue de définir de meilleures stratégies fiscales.
Auteur: Yannick Ndoum, Tax & Legal Consultant; Supervisor: Albert Désiré Zang, Managing Partner